施工企業(yè)及人員刑事風險之逃稅罪
鑒于公民納稅涉及個人與國家利益分配問題，認定為逃稅行為屬偷竊行為欠妥，以及原偷稅罪數(shù)額標準太低等原因，2009年2月28日，第十一屆全國人大常委會第七次會議審議通過了《刑法修正案(七)》。該修正案對刑法第二百零一條偷稅罪作了重大修改，對犯罪手段、量刑的標準、罰金的倍數(shù)、免責的條款等進行了全面修改、補充，罪名由偷稅罪改為了逃稅罪。
一、概念
逃稅罪，是指納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款數(shù)額較大的行為。
二、罪名解析
1、“采取欺騙、隱瞞手段”的情形有哪些?
“采取欺騙、隱瞞手段”包括：設立虛假的賬簿、記賬憑證;對賬簿、記賬憑證進行涂改;未經(jīng)稅務主管機關批準而擅自將正在使用中或尚未過期的賬簿、記賬憑證銷毀處理;在賬簿上多列支出或者不列、少列收入等。
2、何為“不申報”?
不申報，是指不向稅務機關進行納稅申報的行為。主要表現(xiàn)為已經(jīng)領取工商營業(yè)執(zhí)照的法人實體不到稅務機關辦理納稅登記，或者已經(jīng)辦理納稅登記的法人實體有經(jīng)營活動，卻不向稅務機關申報或者經(jīng)稅務機關通知申報而拒不申報的行為等。
3、“逃避繳納稅款數(shù)額較大”的標準是什么?
根據(jù)《最高人民法院關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》(法釋[2002]33號)第一條規(guī)定，偷稅數(shù)額在五萬元以下，納稅人或者扣繳義務人在公安機關立案偵查以前已經(jīng)足額補繳應納稅款和滯納金，犯罪情節(jié)輕微，不需要判處刑罰的，可以免予刑事處罰。
修正案對構(gòu)成逃避繳納稅款數(shù)額較大、數(shù)額巨大的具體數(shù)額標準沒再作規(guī)定，原因是考慮到在經(jīng)濟生活中，逃稅的情況十分復雜，同樣的逃稅數(shù)額在不同時期對社會的危害程度也不同，法律對數(shù)額不作具體規(guī)定，由司法機關根據(jù)實際情況作出司法解釋并適時調(diào)整。
三、犯罪主體
逃稅罪的犯罪主體，是納稅人和扣繳義務人，既可以是自然人，也可以是單位。
作為納稅人或扣繳義務人的建筑施工企業(yè)、職工都可以涉嫌構(gòu)成逃稅罪。
四、罪與非罪、此罪與彼罪
1、逃稅罪與一般稅務違法行為的區(qū)別
納稅人沒有采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，或者逃避繳納稅款數(shù)額不屬較大，或者逃避繳納稅款數(shù)額占應納稅額不足10%的，不構(gòu)成逃稅罪，有的情形(如漏稅)屬于一般稅務違法行為。漏稅是指納稅人(包括扣繳義務人)并非故意，沒有依照稅法規(guī)定繳納或者足額繳納稅款的行為，是一種一般稅務違法行為，應由稅務機關責令其補繳漏繳的稅款，并加收滯納金。漏稅屬于過失或者無意識，而逃稅則是具有直接主觀故意。
2、逃稅罪與避稅的區(qū)別
所謂避稅，是指采用合法手段減輕或者免除稅收負擔的行為。避稅是在納稅義務發(fā)生前采取各種合乎法律規(guī)定的方法，不是法律禁止的，而逃稅則是法律禁止的。
五、立案追訴標準
根據(jù)《最高人民檢察院、公安部關于公安機關管轄的刑事案件立案追訴標準的規(guī)定(二)》第五十七條規(guī)定，逃避繳納稅款，涉嫌下列情形之一的，應予立案追訴:
(一)納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款，數(shù)額在五萬元以上并且占各稅種應納稅總額百分之十以上，經(jīng)稅務機關依法下達追繳通知后，不補繳應納稅款、不繳納滯納金或者不接受行政處罰的;
(二)納稅人五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務機關給予二次以上行政處罰，又逃避繳納稅款，數(shù)額在五萬元以上并且占各稅種應納稅總額百分之十以上的;
(三)扣繳義務人采取欺騙、隱瞞手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額在五萬元以上的。
納稅人在公安機關立案后再補繳應納稅款、繳納滯納金或者接受行政處罰的，不影響刑事責任的追究。
六、處罰規(guī)定
1、《中華人民共和國刑法》
第二百零一條納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應納稅額10%以上的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金;數(shù)額巨大并且占應納稅額30%以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。
扣繳義務人采取前款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額較大的，依照前款的規(guī)定處罰。
對多次實施前兩款行為，未經(jīng)處理的，按照累計數(shù)額計算。
有第一款行為，經(jīng)稅務機關依法下達追繳通知后，補繳應納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責任;但是，五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務機關給予二次以上行政處罰的除外。
2、《中華人民共和國稅收征收管理法》
第六十三條納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責任。
扣繳義務人采取前款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責任。
第八十條稅務人員與納稅人、扣繳義務人勾結(jié)，唆使或者協(xié)助納稅人、扣繳義務人有本法第六十三條、第六十五條、第六十六條規(guī)定的行為，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責任;尚不構(gòu)成犯罪的，依法給予行政處分。
3、《最高人民法院關于審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》(法釋〔2002〕33號)
第一條納稅人實施下列行為之一，不繳或者少繳應納稅款，偷稅數(shù)額占應納稅額的百分之十以上且偷稅數(shù)額在一萬元以上的，依照刑法第二百零一條第一款的規(guī)定定罪處罰：
(一)偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證;
(二)在帳簿上多列支出或者不列、少列收入;
(三)經(jīng)稅務機關通知申報而拒不申報納稅;
(四)進行虛假納稅申報;
(五)繳納稅款后，以假報出口或者其他欺騙手段，騙取所繳納的稅款。
扣繳義務人實施前款行為之一，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額在一萬元以上且占應繳稅額百分之十以上的，依照刑法第二百零一條第一款的規(guī)定定罪處罰。扣繳義務人書面承諾代納稅人支付稅款的，應當認定扣繳義務人“已扣、已收稅款”。
實施本條第一款、第二款規(guī)定的行為，偷稅數(shù)額在五萬元以下，納稅人或者扣繳義務人在公安機關立案偵查以前已經(jīng)足額補繳應納稅款和滯納金，犯罪情節(jié)輕微，不需要判處刑罰的，可以免予刑事處罰。
4、《最高人民法院關于審理非法生產(chǎn)、買賣武裝部隊車輛號牌等刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》(法釋〔2002〕9號)
第三條使用偽造、變造、盜竊的武裝部隊車輛號牌，不繳或者少繳應納的車輛購置稅、車輛使用稅等稅款，偷稅數(shù)額占應納稅額的百分之十以上，且偷稅數(shù)額在一萬元以上的，依照刑法第二百零一條第一款的規(guī)定定罪處罰。
使用偽造、變造、盜竊的武裝部隊車輛號牌，騙免養(yǎng)路費、通行費等各種規(guī)費，數(shù)額較大的，依照刑法第二百六十六條的規(guī)定定罪處罰。
5、《海關總署關于偷稅、逃稅的走私案件如何處理稅款問題的批復》
一、對于偷稅、逃稅構(gòu)成走私，并將有關物品沒收的案件，在變價處理走私物品時，考慮到查處走私案件需要開支一定的費用，而且有百分之五十的變價款是上交國庫的，因此，在走私物品變價后可不再予以補征進口關稅和產(chǎn)品稅(或增值稅)。
二、對于偷稅、逃稅案件確定按走私案件處理而又免予處分或僅科處罰款的，仍應照章補稅。如走私人納稅有困難時，可向海關請求減征稅款。
三、我署(86)署貨字第37號文轉(zhuǎn)發(fā)的國發(fā)(1985)136號文第三款末句“其中免稅進口的，必須照章納稅”，此系指接受捐贈而予免稅進口的二十四種商品，經(jīng)批準運出經(jīng)濟特區(qū)、海南行政區(qū)和廣東、福建兩省時，應照章補稅。至于依法按走私?jīng)]收的物品，在運出上述地區(qū)時，仍可比照第一項規(guī)定辦理，不需予以補稅。
6、《公安部關于如何理解<刑法>第二百零一條規(guī)定的“應納稅額”問題的批復》(公復字[1999]4號)
《刑法》第二百零一條規(guī)定的“應納稅額”是指某一法定納稅期限或者稅務機關依法核定的納稅期間內(nèi)應納稅額的總和。偷稅行為涉及兩個以上稅種的，只要其中一個稅種的偷稅數(shù)額、比例達到法定標準的，即構(gòu)成偷稅罪，其他稅種的偷稅數(shù)額累計計算。
7、《公安機關辦理危害稅收征管刑事案件管轄若干問題的規(guī)定》(公通字[2004]12號)
一、偷稅案、逃避追繳欠稅案(刑法第201條、第203條)
納稅人未根據(jù)法律、行政法規(guī)規(guī)定應當向稅務機關辦理稅務登記的，由稅務登記機關所在地縣級以上公安機關管轄。如果由納稅義務發(fā)生地公安機關管轄更為適宜的，可以由納稅義務發(fā)生地縣級以上公安機關管轄;納稅人未根據(jù)法律、行政法規(guī)規(guī)定不需要向稅務機關辦理稅務登記的，由納稅義務發(fā)生地或其他法定納稅地縣級以上公安機關管轄。
扣繳義務人偷稅案適用前款規(guī)定。
8、《公安部關于對未依法辦理稅務登記的納稅人能否成為偷稅犯罪主體問題的批復》(公復字[2007]3號)
根據(jù)《中華人民共和國稅收管理法》第四條、第三十七條的規(guī)定，未按照規(guī)定辦理稅務登記的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人以及臨時從事經(jīng)營的納稅人，可以構(gòu)成偷稅罪的犯罪主體。其行為觸犯《中華人民共和國刑法》第二百零一條規(guī)定的，公安機關應當以偷稅罪立案偵查，依法追究刑事責任。
上述司法解釋、規(guī)章有的雖然是規(guī)范偷稅罪的，但由于逃稅罪與偷稅罪的歷史沿革性，加之目前該司法解釋、規(guī)章沒有被明確廢止或新的司法解釋取代，該司法解釋的有關內(nèi)容應該仍然具有效力。
七、預防提示
建筑施工企業(yè)及相關人員避免因觸犯逃稅罪而受到刑罰，應注意以下問題：
1、企業(yè)負責人以及相關管理人員不得強迫、指使財務人員進行虛假納稅申報或者不進行納稅申報。
2、企業(yè)財務人員應當認真履責、依法為企業(yè)繳納各項稅款，避免因疏忽而漏繳稅款，導致企業(yè)受到處罰。企業(yè)可以建立財務人員定期考核辦法，加強對財務人員的業(yè)務培訓和管理。
4、企業(yè)應當加強對帳簿、記賬憑證的管理，任何人不得偽造、變造、隱匿、擅自銷毀相關財務憑證，不得在帳簿上多列支出或者不列、少列收入。
5、在稅務機關依法對企業(yè)下發(fā)了稅款追繳通知書后，企業(yè)應當及時、全部補繳應納稅款，并依法繳納全部滯納金，切莫再拖延繳納稅款或滯納金，避免涉嫌刑事犯罪。
6、不能采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款。
7、一定注意避免被稅務機關給予二次以上行政處罰，如已受到二次以上行政處罰，則決不能再逃避繳納稅款。
8、建筑施工企業(yè)作為扣繳義務人不能采取欺騙、隱瞞手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款。
9、建筑施工企業(yè)及相關人員應學習稅收方面的法律法規(guī)，提高企業(yè)的整體納稅意識。
八、相關案例
1、H建筑安裝工程總公司逃稅案
2001年1月至2002年12月，新鄉(xiāng)市H建筑安裝工程總公司對大院進行改造，并由該公司下屬第二工程隊隊長郭某海(另案處理)中標承包。2002年度，新鄉(xiāng)市H建筑安裝工程總公司采取虛假的納稅申報、不列收入的手段進行偷稅。
1、采取虛假的納稅申報少繳建筑業(yè)項目2002年1月份營業(yè)稅370.88元、城建稅18.56元，2002年12月份營業(yè)稅64790.35元、城建稅3239.52元，2002年度建筑業(yè)項目企業(yè)所得稅96252.19元。
2、采用不列收入的手段少繳銷售不動產(chǎn)項目2002年1月份營業(yè)稅41500元、城建稅2075元、土地增值稅8300元，2002年12月份營業(yè)稅186504.4元、城建稅9325.22元、土地增值稅37300.88元，2002年度銷售不動產(chǎn)項目企業(yè)所得稅225724.35元。
新鄉(xiāng)市H建筑安裝工程總公司2002年度偷稅675401.35元，占當年應繳稅額736782.99元的91.67%。
原新鄉(xiāng)市H建筑安裝工程總公司經(jīng)濟性質(zhì)為國有經(jīng)濟，2005年6月改制為河南某建設有限公司，性質(zhì)為自然人投資的法人公司，由九個自然人以實物出資的方式進行資產(chǎn)重組，承擔原公司的全部債務債務，2008年公司名稱變更為河南S建筑安裝有限公司，賀某國為法定代表人。
公訴機關獲嘉縣人民檢察院指控被告單位H建筑安裝工程總公司、被告人賀某國的行為已構(gòu)成逃稅罪。
獲嘉縣人民法院經(jīng)審理認為，被告單位新鄉(xiāng)市H建筑安裝工程總公司在2002年度采取虛假的納稅申報和不列收入的手段，少繳和不繳應納稅款675401.35元，偷稅數(shù)額占應納稅額736782.99元的90.67%，其行為已構(gòu)成逃稅罪，被告人賀某國作為單位的法定代表人，對單位犯罪起決定作用，其行為亦構(gòu)成逃稅罪，檢察機關指控罪名成立，應予支持。被告單位河南S建筑安裝工程總公司辯解稱原新鄉(xiāng)市H建筑安裝工程總公司經(jīng)過企業(yè)改制現(xiàn)已改制為自然人投資的河南S建筑安裝有限公司，對原單位的偷稅，公司不應承擔任何責任，經(jīng)查，被告單位新鄉(xiāng)市H建筑安裝工程總公司改制時，約定公司的債權(quán)債務全部由改制后的公司承擔，根據(jù)我國刑法犯罪主體和刑罰主體相統(tǒng)一的原則，應追究被告單位新鄉(xiāng)市H建筑安裝工程總公司的刑事責任，但罰金應向改制后的河南S建筑安裝有限公司執(zhí)行。關于被告人賀某國辯稱自己無罪的意見，經(jīng)查，其在擔任被告單位法定代表人期間，采取虛假申報和不列收入的手段使單位故意少繳稅款，逃稅故意明確，逃稅事實清楚，故其辯解理由不予支持。
2010年6月20日，獲嘉縣人民法院判決：
一、被告單位新鄉(xiāng)市H建筑安裝工程總公司犯逃稅罪，判處罰金70萬元，鑒于該單位已被改制為河南S建筑安裝有限公司，故該罰金由河南S建筑安裝有限公司自本判決生效之日起三十日內(nèi)向本院交付，上繳國家財政。
二、被告人賀某國犯單位逃稅罪，判處有期徒刑五年，并處罰金70萬元。
三、追繳逃稅贓款675401.37元。
2、戴某波逃稅案
被告人戴某波于2000年起擔任汕頭市潮陽區(qū)J房地產(chǎn)開發(fā)公司法定代表人兼經(jīng)理。該公司于2002年至2007年期間先后開潮陽市區(qū)南和園二期、后田仔及八公池片區(qū)改造工程商住樓并進行銷售。該三個工程項目共取得已發(fā)生納稅義務的預售房款收入為87161408.1元，被告人戴某波指使該公司財務人員將其中預售房款收入44645149.48元在該公司賬面中記賬收入，余款42516258.62元則采用隱匿憑證、在賬簿上不列收入的手段，逃避應繳稅款共3715477.28元(其中應納營業(yè)稅、城建稅共161360.21元在汕頭市潮陽區(qū)地方稅務局檢查期間已補繳)。具體為：2002年度該公司未向稅務機關申報營業(yè)額1791131.88元，逃避稅款122692.53元,占應納稅款比例10.62%;2003年度該公司未向稅務機關申報營業(yè)額10267980.89元，逃避稅款703356.68元,占應納稅款比例57.42%;2004年度該公司未向稅務機關申報營業(yè)額4481043.2元，逃避稅款306951.46元,占應納稅款比例44.55%;2005年度該公司未向稅務機關申報營業(yè)額7374555.13元，逃避稅款505157.03元,占應納稅款比例66.68%;2006年度該公司未向稅務機關申報營業(yè)額15227217.44元，逃避稅款1568403.39元,占應納稅款比例64.77%;2007年1月至9月期間，該公司未向稅務機關申報營業(yè)額3374330.08元，逃避稅款508916.2元,占應納稅款比例58.21%。該公司在上述期間還逃避繳納教育附加費63774.41元、堤圍防護費42516.27元、土地增值稅297613.82元，合計403904.5元。
汕頭市潮陽區(qū)J房地產(chǎn)開發(fā)公司逃避稅款共3958021.57元。2008年4月16日、6月23日，汕頭市潮陽區(qū)地方稅務局分別作出《稅務處理決定書》和《稅務行政處罰決定書》，該公司應補繳稅款共3958021.57元、罰款1859738.93元、滯納金1548997.34元，合計7366757.84元，截止2012年8月28日該款已繳納。2011年8月19日，被告人戴某波到公安機關投案，并如實供述其犯罪事實。
公訴機關汕頭市潮陽區(qū)人民檢察院指控被告人戴某波的行為已構(gòu)成逃稅罪。
汕頭市潮陽區(qū)人民法院經(jīng)審理認為，被告人戴某波無視國家法律，在擔任汕頭市潮陽區(qū)J房地產(chǎn)開發(fā)公司法定代表人兼經(jīng)理期間，指使財務人員采用隱匿憑證、在賬簿上不列收入的手段不進行申報納稅，逃避繳納稅款數(shù)額巨大并且占應納稅額百分之三十以上，侵犯國家的稅收管理制度，系單位犯罪的直接責任人員，其行為已構(gòu)成逃稅罪。公訴機關指控被告人戴某波犯逃稅罪的事實清楚，證據(jù)確實、充分，指控的罪名成立。被告人戴某波的辯護人提出汕頭市潮陽區(qū)J房地產(chǎn)開發(fā)公司已于2012年8月28日前按汕頭市潮陽區(qū)地方稅務局所作出的《稅務行政處罰決定書》，全部繳清該公司應繳納的有關稅款、罰款及相應的滯納金，本案應適用“從舊兼從輕”原則，對被告人戴某波不予追究刑事責任的辯護意見缺乏依據(jù)，不予采納。理由是汕頭市潮陽區(qū)J房地產(chǎn)開發(fā)公司雖然于2012年8月28日前按汕頭市潮陽區(qū)地方稅務局所作出的《稅務行政處罰決定書》繳清該公司應繳納的有關稅款、罰款及相應的滯納金，但公安機關于2008年7月8日已對本案立案偵查，該公司并不是在稅務機關下達追繳通知后，全部補繳應納稅款、滯納金，故應追究被告人戴某波的刑事責任。鑒于被告人戴某波能自動到公安機關投案，如實供述其犯罪事實，系自首，且其所在公司已補繳稅款、滯納金、罰款，被告人戴某波積極預交罰金，有悔罪表現(xiàn)，故依法予以減輕處罰并適用緩刑。
2013年7月29日，汕頭市潮陽區(qū)人民法院判決被告人戴某波犯逃稅罪，判處有期徒刑二年，緩刑三年，并處罰金二十萬元。
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