隨著房地產(chǎn)市場的繁榮，房價過熱已經(jīng)成為不可忽視的問題。為了抑制房價，調(diào)控房地產(chǎn)市場，國家先后出臺了“國十一條”、“國十條”、“國五條”等房地產(chǎn)管理政策。這些政策除對房價起到了一定的抑制作用，也對房地產(chǎn)市場產(chǎn)生了巨大的影響。受利益驅(qū)使，為應(yīng)對這些政策，房地產(chǎn)市場上隨之出現(xiàn)了規(guī)避法律行為，以達到牟利、避稅等非法目的。防范和妥善處理此類規(guī)避法律行為，十分必要。筆者擬對房屋買賣案件審判中常見的規(guī)避法律問題進行分析探討。
一、約定買受人承擔(dān)個人所得稅問題的處理
在房屋買賣中約定個人所得稅由買受人承擔(dān)，是比較常見的規(guī)避法律行為，即當事人在買賣房屋過程中，將本應(yīng)由出賣方承擔(dān)的個人所得稅約定由買受人負擔(dān)，從而降低房屋實際成交價格，逃避納稅義務(wù)。如甲將其3年前100萬元購買的房屋以200萬元的價格賣給乙，約定個人所得稅由乙承擔(dān)，雙方在辦理更名過戶過程中，因20萬元個人所得稅的承擔(dān)發(fā)生爭議，乙以法律規(guī)定個人所得稅應(yīng)由出賣方承擔(dān)為由提起訴訟，要求確認該約定無效。審判實踐中有一種觀點認為，雙方的約定并不違反法律法規(guī)的強制性規(guī)定，應(yīng)認定為有效。筆者認為，這是一種典型的利用私法上的契約自由規(guī)避納稅義務(wù)的規(guī)避法律行為，應(yīng)認定為無效。
一方面，個人所得稅屬不可轉(zhuǎn)嫁稅種，不能由買受人承擔(dān)。按照現(xiàn)行稅法，根據(jù)征收對象的不同，我國稅收可以分為流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財產(chǎn)稅、行為稅四種。流轉(zhuǎn)稅是對銷售商品或提供勞務(wù)的流轉(zhuǎn)額征收的一類稅，當前開征的流轉(zhuǎn)稅主要有：增值稅、消費稅、營業(yè)稅和關(guān)稅。所得稅是對納稅人在一定時期的合法收入總額減除成本費用和法定允許扣除的其他各項支出后的余額，即應(yīng)納稅所得額征收的稅。當前開征的所得稅主要有：企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅、個人所得稅。根據(jù)稅法理論，稅收按其負擔(dān)是否可以轉(zhuǎn)嫁分為直接稅和間接稅。所謂稅負轉(zhuǎn)嫁是指納稅人依法繳納稅款之后，通過種種途徑將所繳稅款的一部分或全部轉(zhuǎn)移給他人負擔(dān)的經(jīng)濟現(xiàn)象和過程，它表現(xiàn)為納稅人與負稅人的非一致性。凡稅收不能轉(zhuǎn)嫁他人，由納稅人直接負擔(dān)的稅收為直接稅，如所得稅、遺產(chǎn)稅等；凡可以由納稅人轉(zhuǎn)嫁給負稅人的稅收為間接稅，如增值稅、消費稅、營業(yè)稅、關(guān)稅等。因此，因房屋買賣中由出賣人甲繳納的個人所得稅是不得轉(zhuǎn)嫁稅種，不能轉(zhuǎn)嫁給買受人乙。
另一方面，約定個人所得稅由買受人承擔(dān)，實質(zhì)是降低交易額，規(guī)避納稅義務(wù)行為，因違反實質(zhì)課稅原則而無效。實質(zhì)課稅原則，是指征稅機關(guān)于征稅之時，遇有形式、外觀與經(jīng)濟實質(zhì)不相符合情形時應(yīng)透過該外觀與形式，按其經(jīng)濟實質(zhì)予以征收的原則、方法。對稅收規(guī)避行為效力的否定，是實質(zhì)課稅原則在實踐中的主要表現(xiàn)形式。審查一個行為是否屬于稅收規(guī)避，首先要看納稅人選擇的交易形式是否不合常理、不合常態(tài)，其次要看這種選擇是否造成稅收的重要減少。若符合上述條件，當事人就屬于濫用私法賦予的自由選擇權(quán)，構(gòu)成稅收規(guī)避。在買賣合同中，如果乙承擔(dān)不屬于交易過程中發(fā)生的個人所得稅20萬元，那么雙方實際交易額則為220萬元，而非200萬元。如果仍以200萬元交納房產(chǎn)交易稅，那么實際課稅金額將會減少。盡管從個案來看逃稅金額不大，但是如果任由這種現(xiàn)象發(fā)生，國家損失的稅收是十分驚人的，直接損害的是公共利益。因此，約定買受人承擔(dān)個人所得稅，就是一種不符合常態(tài)的交易形式，變相降低了交易額，使以交易額為納稅依據(jù)的流轉(zhuǎn)稅降低，構(gòu)成稅收規(guī)避，應(yīng)為無效。
二、陰陽合同的處理
所謂陰陽合同，是指房屋買賣合同當事人就同一房屋買賣事宜訂立兩份以上內(nèi)容不同的合同:一份對內(nèi)，為真實意思表示，另一份對外，并不是真實意思表示，而是通過降低價格或減少面積方式，實現(xiàn)逃避國家稅收等非法目的。如甲欲購乙之房屋，先后簽訂兩份房屋買賣合同，一為價格76萬元，先期付款40萬元，余款更名過戶后付清；雙方在更名過戶時又簽訂了一份價格為40萬元的合同，并以此辦理登記。后乙以甲拒不交付剩余36萬元房款為由提起訴訟，要求按第一份合同支付剩余房款。到底應(yīng)以哪一份合同確定雙方的真實交易價格，審判中存在爭議。一種觀點認為，在陰陽合同中，當事人往往基于一個意思而為兩個完全不同甚至相互矛盾的行為，在法無明文規(guī)定的情況下，應(yīng)當類推適用最高人民法院《關(guān)于審理建設(shè)工程施工合同糾紛案件適用法律問題的解釋》（以下簡稱《解釋》）第21條規(guī)定，以登記合同為履行依據(jù)，且后一份合同是雙方最后的意思表示，可視為對先前行為的變更。筆者不同意這一觀點。
第一，對此類陰陽合同，應(yīng)以真實意思表示確定合同效力。民法通則第五十五條規(guī)定，民事法律行為應(yīng)具備的條件為，行為人具有相應(yīng)的民事行為能力、意思表示真實、不違反法律或者社會公共利益。意思表示由兩個要素構(gòu)成：一為當事人內(nèi)心的主觀想法；其二為當事人的客觀行為?！叭绾未_定當事人的真實想法，作出符合社會認知的判決。司法全部功能都已經(jīng)轉(zhuǎn)移了。表現(xiàn)在司法判決中的國家意志就是以法官固有的主觀正義感為手段來獲取一個公正的決定，作為指南的是對各方當事人利益的有效掂量，并參照社區(qū)中普遍流行的這類有爭議交易的看法。任何時候都應(yīng)當與商業(yè)交往所需要的誠信以及實際生活的需要相和諧。”{1}掂量雙方利益，當事人不可能以明顯低于市場交易價格進行交易，而其真實目的是通過降低交易價格進行避稅，這樣的解釋更符合社會公眾的普遍認知。實踐中將這種方法叫做比較法，即以一般社會人的思維，對兩份合同進行比較，更符合常理或者大多數(shù)人價值取向的表示所體現(xiàn)出的才是當事人的真實意思。如果認定40萬元為當事人真實意思表示，則因40萬元明顯低于市場價格而對乙顯失公平，亦不符合交易習(xí)慣。相較而論，76萬元更符合當事人的真實意思表示。如前所述，通過降低交易價格逃避納稅義務(wù)的行為，是一種以合法形式掩蓋非法目的的無效行為。
第二，《解釋》的規(guī)定是為了防止招投標過程中發(fā)包人與投標人惡意串通損害其他投標人利益，或者發(fā)包人利用自身優(yōu)勢強制投標人簽訂有利于發(fā)包人的合同，其根本在于反對不正當競爭和維持交易秩序。而房屋買賣中，不存在排斥第三方利益的不正當競爭的語境，雙方當事人的地位也基本平等，如僵化地類推適用《解釋》的規(guī)定，可能導(dǎo)致雙方當事人的權(quán)利義務(wù)不對等，特別是登記合同約定房價過低，其目的是避稅，與建筑工程領(lǐng)域的陰陽合同不能同日而語，是法律所禁止的。
第三，在司法實踐中，對于兩個或兩個以上的有效合同，在內(nèi)容上發(fā)生沖突時，應(yīng)當以最后一個合同確定雙方的權(quán)利義務(wù)。而本例中前一個為有效合同，后一個為無效合同，簽訂的時間不是確定雙方權(quán)利義務(wù)的依據(jù)。
三、頂名購房糾紛的處理
所謂頂名購房又叫借名購房、隱名購房，是指實際出資人(借名人)借用他人名義購買房屋，將房屋登記在他人名下，并約定由實際出資人享有房屋權(quán)益。隨著國家一系列房地產(chǎn)調(diào)控政策的出臺，對第二套房、第三套房的按揭貸款比例進行了嚴格的限制，頂名購房現(xiàn)象明顯增加，因此產(chǎn)生的糾紛也大幅度上升。主要有三種情況：一是借用人借用他人名義購買單位內(nèi)部集資房；二是借用人不具有經(jīng)濟適用房的購房條件；三是借用人不具有根據(jù)中央政府及各地政府實施的限購令的購房條件。上述三種情況發(fā)生的糾紛多數(shù)是因為房價上漲出借人反悔而產(chǎn)生，要求確認合同效力。筆者認為，應(yīng)當根據(jù)其行為的性質(zhì)、違法程度等因素綜合認定合同效力。
第一，對于單位內(nèi)部集資建房而產(chǎn)生的頂名購房糾紛，由建房單位內(nèi)部職工將購房資格出借給建房單位以外的人與建房單位簽訂房屋買賣合同，該類合同名義上要求購房人須是單位內(nèi)部職工，但售房單位對于單位以外的人購買并不做嚴格的審查，因為集資的金額越高建房成本會越低，實踐中甚至出現(xiàn)一些單位鼓勵或放縱這種頂名購房行為發(fā)生的現(xiàn)象。建房單位收取了約定的房屋價款，利益并未受到實際損失，當事人的行為并未違反法律、行政法規(guī)的強制性規(guī)定，也未損害國家、集體或者第三人的利益，因此應(yīng)認定為有效合同。具備交付條件或辦理產(chǎn)權(quán)條件時，實際購買人要求出借人履行合同，人民法院應(yīng)予支持。
第二，借用人不具有經(jīng)濟適用房的購房條件而產(chǎn)生的頂名購房糾紛，應(yīng)認定合同無效。經(jīng)濟適用房，是指具有社會保障性質(zhì)的商品住宅，它是根據(jù)國家經(jīng)濟適用住房建設(shè)計劃安排建設(shè)的，是由國家統(tǒng)一下達計劃、用地實行由地方政府行政劃撥方式，免收土地出讓金、對各種經(jīng)批準的收費實行減半征收、出售價格按保微利的原則確定的，具有經(jīng)濟性和適用性的特點，主要面向廣大中低收入家庭。國務(wù)院《關(guān)于解決城市低收入家庭住房困難的若干意見》、《經(jīng)濟適用住房管理辦法》明確規(guī)定：“經(jīng)濟適用住房供應(yīng)對象為城市低收入住房困難家庭”。購買人不具有購買條件，而通過借用資格，以低收入家庭或特困戶的名義進行購買，顯然違反了國務(wù)院《關(guān)于解決城市低收入家庭住房困難的若干意見》的相關(guān)規(guī)定。盡管按照最高人民法院《關(guān)于適用合同法若干問題的解釋（一）》第4條的規(guī)定，國務(wù)院這些文件和規(guī)定不屬于認定合同無效的行政法規(guī)，但這種頂名購房行為明顯侵犯了城市低收入住房困難家庭的平等機會購買和獲得房屋權(quán)利，非法占有社會公共資源，使國家的有關(guān)土地、房產(chǎn)稅費流失，損害了社會公共利益，應(yīng)根據(jù)合同法第五十二條的規(guī)定，認定合同無效。
第三，對于借用人不具有根據(jù)中央政府及各地政府實施的限購令的購房條件的頂名購房合同，應(yīng)認定為有效。2010年國務(wù)院關(guān)于堅決遏制部分城市房價過快上漲的通知規(guī)定：中央政府可在住房與城鄉(xiāng)建設(shè)部指定的40個重點城市統(tǒng)一實施基本限購令：各城市本地戶籍與持人才居住證家庭，最多限擁有兩套住房；外地戶籍和境外人士最多限擁有一套；兩次購房時間需相隔兩年以上；禁止公司購房，實行更為嚴格的差別化住房信貸政策，人民銀行、銀監(jiān)會要指導(dǎo)和監(jiān)督商業(yè)銀行嚴格住房消費貸款管理。一些有購買能力的購房者（借名人）以他人（出借人）名義，違反限購令購買了第二套、第三套住房，有的還辦理了銀行按揭貸款。對于這類合同，如果認定為無效，將會對房地產(chǎn)市場的交易安全構(gòu)成影響?！办o態(tài)秩序、動態(tài)安全”，{2}在物權(quán)法調(diào)整的靜態(tài)狀態(tài)下解決無上權(quán)利支配的秩序問題，而在合同法調(diào)整的動態(tài)狀態(tài)下，則首要解決交易的安全為題，特別是保障第三人正當利益不受損害，所以才有了表見代理的規(guī)定。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對購房者進行了嚴格的審查，符合購買條件，不違反限購令，因此簽訂了房屋買賣合同，且借名人以出借人的名義履行了合同，如果此時認定合同無效，將會對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)造成損害，尤其是辦理了按揭貸款的合同，被確認無效會導(dǎo)致混亂、難以處理的局面，破壞交易安全。而且這類合同并不直接損害公共利益，因此應(yīng)認定為有效合同。為了保障國家房地產(chǎn)調(diào)控政策的有效落實，根據(jù)當事人的訴請，應(yīng)確定出借人與房地產(chǎn)企業(yè)之間存在房屋買賣合同關(guān)系，借名人與出借人之間存在二次房屋交易關(guān)系，在實際購買人（借名人）要求履行合同時，使相關(guān)當事人承擔(dān)兩次交易稅費，從而增加其交易成本，防止國家稅賦流失。
四、房屋登記所有權(quán)人與實際所有權(quán)人不一致的處理
由于頂名購房、隱匿財產(chǎn)等現(xiàn)象的大量存在，因房屋登記所有權(quán)人與實際所有權(quán)人不一致而產(chǎn)生的糾紛不斷增加。如甲公司欲購房屋一處，委托其員工乙辦理，并將房屋登記至乙名下，后乙離職，但未處理房屋產(chǎn)權(quán)。甲公司欲將房屋賣出，乙拒絕，甲公司請求確認其為房屋實際所有權(quán)人。對于這類糾紛，有一種觀點認為，應(yīng)告知甲公司先申請撤銷房產(chǎn)證，然后才能提起確權(quán)之訴。筆者認為，房屋權(quán)屬登記與實際不符產(chǎn)生糾紛應(yīng)根據(jù)實際情況確定房屋的實際權(quán)屬，而不應(yīng)受房產(chǎn)證的限制，不必以行政訴訟為前置條件。
第一，行政訴訟裁決是民事訴訟中的重要證據(jù)，但并不必然決定民事訴訟的結(jié)果。根據(jù)行政訴訟法第五條規(guī)定，人民法院審理行政案件，只對具體行政行為的合法性進行審查。以登記發(fā)證行為合法性審查為例，行政訴訟僅審查申請發(fā)證所提供的形式要件是否齊全，對房產(chǎn)取得、轉(zhuǎn)讓等民事法律行為的效力不作審查。因此，行政訴訟合法性審查當然也是形式審查。房產(chǎn)登記發(fā)證行為本身不直接使申請人獲得權(quán)利，登記發(fā)證機關(guān)不能以自己的意志改變申請人的民事權(quán)利，它只是對申請人現(xiàn)有房產(chǎn)權(quán)屬狀態(tài)的認可和證明，而不是對相對人和第三人之間特定權(quán)利和事實的確權(quán)和裁決?？梢姡姓V訟的裁決結(jié)果并不直接影響民事裁決的結(jié)果。
第二，當事人對于登記在他人名下的房屋有提起確認之訴的權(quán)利。房屋物權(quán)登記產(chǎn)生的公示公信效力是對社會公眾產(chǎn)生的外部效力，但是，房屋物權(quán)登記的效力僅是一種推定效力，即推定登記的物權(quán)人為該房屋的權(quán)利人，在該房屋物權(quán)不涉及善意第三人的情況下，當事人有相反證據(jù)證明其為真正的權(quán)利人時，可以推翻這種推定，從而維護事實上的公正。正是基于此，物權(quán)法第三十三條規(guī)定：因物權(quán)的歸屬、內(nèi)容發(fā)生爭議的，利害關(guān)系人可以請求確認權(quán)利。其中，既可以向行政機關(guān)請求確認，也可以向法院請求確認。因此，利害關(guān)系人對登記在他人名下的房屋有權(quán)請求法院確認其物權(quán)。
第三，在民事訴訟中，法院可以根據(jù)優(yōu)勢證據(jù)確定房屋權(quán)屬。房產(chǎn)證即房屋所有權(quán)證書，是由不動產(chǎn)登記機關(guān)發(fā)放的證明房屋所有權(quán)歸屬的書面憑證。房產(chǎn)證作為證據(jù)，可以證明房產(chǎn)登記的事實。但房產(chǎn)證在民事訴訟中作為證明房產(chǎn)權(quán)屬的證據(jù)，其證明力大小需要與其他證據(jù)相互比較來確定?！暗怯洐C關(guān)的證據(jù)在法庭上的證明效力不是絕對的，法律上推定登記機關(guān)證據(jù)與公證機關(guān)證據(jù)的證明力……對這類證據(jù)，法院首先承認它，然后允許當事人以反證加以推翻。當事人不能以反證加以推翻時，就采納它，根據(jù)它來確定事實?！眥3}在房屋權(quán)屬爭議中，當房產(chǎn)證證明的事實與其他證據(jù)證明的事實發(fā)生沖突，其他證據(jù)的證明力明顯大于房產(chǎn)證的證明力時，法院完全可以按照優(yōu)勢證據(jù)的原理，以優(yōu)勢證據(jù)確定房屋的權(quán)屬
【注釋】{1}［美］卡多佐：《司法過程的性質(zhì)》，商務(wù)印書館2000年版，第44—45頁。
{2}孫憲忠：《中國物權(quán)法總論》，法律出版社2003年版，第97頁。
{3}梁慧星：《裁判的方法》，法律出版社2003年版，第25頁。
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