逃稅罪的刑罰阻卻事由如何向前溯及適用

2009年2月28日實(shí)施的刑法修正案（七）對(duì)1997年刑法第二百零一條偷稅罪的規(guī)定在罪名、客觀行為表現(xiàn)、定罪量刑標(biāo)準(zhǔn)等方面進(jìn)行了較大程度上的修改，最為引人關(guān)注的是增加了一項(xiàng)刑罰阻卻事由。現(xiàn)行刑法第十二條明確規(guī)定了刑法從舊兼從輕的溯及力原則，使得逃稅罪的刑罰阻卻事由取得了一定的向前溯及的效力。本文擬對(duì)法院如何正確向前適用逃稅罪的刑罰阻卻事由作出簡(jiǎn)要分析，并對(duì)在法院沒(méi)有依照刑法第十二條的規(guī)定適用刑罰阻卻事由的情況下如何維權(quán)進(jìn)行說(shuō)明。

一、我國(guó)刑法上從舊兼從輕原則的歷史改革

刑法的從舊兼從輕原則是現(xiàn)代法治國(guó)家刑法體系的一項(xiàng)基本原則。德國(guó)、日本等大陸法系國(guó)家的刑法典均明確規(guī)定了刑法從舊兼從輕的溯及效力。如《日本刑法典》第六條規(guī)定，“犯罪后的法律使刑罰有變更時(shí)，適用處罰較輕的法律?！庇秩缥覈?guó)臺(tái)灣地區(qū)《刑法》第二條規(guī)定，“行為后法律有變更者，適用行為時(shí)之法律。但行為后之法律有利于行為人者，適用最有利于行為人之法律?！?/p>

（一）1979年刑法確立了從舊兼從輕的原則

我國(guó)的1979年刑法于1979年7月6日發(fā)布，1980年1月1日實(shí)施，也明確規(guī)定了刑法從舊兼從輕的原則。1979年刑法第九條規(guī)定，“本法自一九八０年一月一日起生效。中華人民共和國(guó)成立以后本法施行以前的行為，如果當(dāng)時(shí)的法律、法令、政策不認(rèn)為是犯罪的，適用當(dāng)時(shí)的法律、法令、政策。如果當(dāng)時(shí)的法律、法令、政策認(rèn)為是犯罪的，依照本法總則第四章第八節(jié)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)追訴的，按照當(dāng)時(shí)的法律、法令、政策追究刑事責(zé)任。但是，如果本法不認(rèn)為是犯罪或者處刑較輕的，適用本法?！睋?jù)此規(guī)定，1979年刑法施行前的行為，如果行為當(dāng)時(shí)的刑法不認(rèn)為是犯罪的，直接適用行為當(dāng)時(shí)的刑法；如果行為當(dāng)時(shí)的刑法認(rèn)為是犯罪，而1979年刑法不認(rèn)為是犯罪或處罰較輕的，應(yīng)當(dāng)適用1979年刑法。

（二）1997年刑法對(duì)從舊兼從輕原則作出了修正和調(diào)整

1997年，第五屆全國(guó)人大對(duì)1979年刑法作出了較大程度的修訂，其中，就把1979年刑法的第九條進(jìn)行了修正和調(diào)整。1997年刑法第十二條規(guī)定，“中華人民共和國(guó)成立以后本法施行以前的行為，如果當(dāng)時(shí)的法律不認(rèn)為是犯罪的，適用當(dāng)時(shí)的法律；如果當(dāng)時(shí)的法律認(rèn)為是犯罪的，依照本法總則第四章第八節(jié)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)追訴的，按照當(dāng)時(shí)的法律追究刑事責(zé)任，但是如果本法不認(rèn)為是犯罪或者處刑較輕的，適用本法。本法施行以前，依照當(dāng)時(shí)的法律已經(jīng)作出的生效判決，繼續(xù)有效。”

1997年刑法第十二條較1979年刑法第六條增加了對(duì)已決犯能否適用新法的規(guī)定。據(jù)該十二條規(guī)定，在新法施行以前，對(duì)于行為人的行為依照當(dāng)時(shí)的法律已經(jīng)作出了生效判決的，新法不再對(duì)其向前追溯適用。自此，全國(guó)人大已陸續(xù)頒行了九個(gè)刑法修正案，均再?zèng)]有對(duì)第十二條的規(guī)定做出過(guò)修改或調(diào)整。

（三）我國(guó)的刑事司法解釋也遵循從舊兼從輕的原則

不僅刑法明確規(guī)定了從舊兼從輕的原則，我國(guó)的刑事司法解釋也遵循從舊兼從輕的原則。2001年12月，最高人民法院、最高人民檢察院聯(lián)合發(fā)布了《最高人民法院、最高人民檢察院關(guān)于適用刑事司法解釋時(shí)間效力問(wèn)題的規(guī)定》（高檢發(fā)釋字[2001]5號(hào)）。根據(jù)該司法解釋第三條及第四條的規(guī)定，對(duì)于新的司法解釋實(shí)施前發(fā)生的行為，適用當(dāng)時(shí)已有的司法解釋；但是新的司法解釋對(duì)行為人更有利的，適用新的司法解釋；對(duì)于新的司法解釋實(shí)施前已辦結(jié)的案件，新的司法解釋不再向前追溯適用。

二、如何正確向前溯及適用逃稅罪的刑罰阻卻事由

（一）逃稅罪的刑罰阻卻事由具有溯及效力

2009年2月28日，全國(guó)人大常委會(huì)頒行《中華人民共和國(guó)刑法修正案（七）》，將刑法第二百零一條修改為：

“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應(yīng)納稅額百分之十以上的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金；數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅額百分之三十以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。

扣繳義務(wù)人采取前款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額較大的，依照前款的規(guī)定處罰。

對(duì)多次實(shí)施前兩款行為，未經(jīng)處理的，按照累計(jì)數(shù)額計(jì)算。

有第一款行為，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任；但是，五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過(guò)刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次以上行政處罰的除外。”

據(jù)此規(guī)定，納稅人（不包含扣繳義務(wù)人）的行為符合逃稅罪的構(gòu)成要件，同時(shí)滿足以下條件的，不予追究刑事責(zé)任：

（1）納稅人經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后補(bǔ)繳應(yīng)納稅款及滯納金，并已受行政處罰；

（2）納稅人在五年內(nèi)沒(méi)有因逃稅受過(guò)刑事處罰；

（3）納稅人沒(méi)有在五年內(nèi)因逃稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予兩次以上行政處罰。

刑法第二百零一條第四款的上述規(guī)定是法定的刑罰阻卻事由，相較于修正前的規(guī)定明顯有利于被告人，因此，根據(jù)刑法第十二條的規(guī)定，具有向前溯及適用的效力。

（二）逃稅罪的刑罰阻卻事由向前追溯適用的規(guī)則

根據(jù)刑法第十二條的規(guī)定，新法向前追溯適用需具備兩個(gè)條件，其一是對(duì)行為人的行為尚未作出生效判決，即新法的施行早于生效判決的作出；其二是新法相較于舊法不認(rèn)為行為人的行為是犯罪或處刑較輕。

1、已決犯

所謂已決犯，是指法院已經(jīng)對(duì)被告人的行為作出生效判決的狀態(tài)。根據(jù)刑法第十二條的規(guī)定，新法施行前，法院已經(jīng)對(duì)行為人作出了生效判決的，即新法的施行晚于生效判決的作出，新法不再具有溯及力。因此，當(dāng)行為人在2009年2月28日之前已經(jīng)由法院作出構(gòu)成偷稅罪的生效判決的，即便行為人滿足了刑法修正案（七）規(guī)定的刑罰阻卻事由的適用條件，也不能對(duì)其判決進(jìn)行改判。如下圖所示：

2、未決犯

所謂未決犯，是指法院尚未對(duì)被告人的行為作出生效判決的狀態(tài)，一審判決作出后當(dāng)事人提出上訴或抗訴的，也屬于未決犯。根據(jù)刑法第十二條的規(guī)定，新法施行前，法院尚未對(duì)行為人作出生效判決的，即新法的施行早于生效判決的作出，新法可以向前溯及適用。因此，當(dāng)行為人因偷稅在2009年2月28日之后由法院作出判決的，行為人如符合刑法修正案（七）規(guī)定的刑罰阻卻事由，法院應(yīng)當(dāng)適用刑法修正案（七）的規(guī)定對(duì)行為人作出判決。

3、跨法犯

所謂跨法犯，是指行為人的行為具有持續(xù)性的狀態(tài)，且新法施行的日期處在行為人的行為持續(xù)期間內(nèi)的狀態(tài)。對(duì)于跨法犯是否應(yīng)當(dāng)適用從舊兼從輕的原則，刑法沒(méi)有作出明確規(guī)定。1998年12月，最高人民檢察院對(duì)該問(wèn)題作出了規(guī)定。根據(jù)《最高人民檢察院關(guān)于對(duì)跨越修訂刑法施行日期的繼續(xù)犯罪、連續(xù)犯罪以及其他同種數(shù)罪應(yīng)如何具體適用刑法問(wèn)題的批復(fù)》（高檢發(fā)釋字[1998]6號(hào)）的規(guī)定，對(duì)于在1997年9月30日以前開(kāi)始，持續(xù)到1997年10月1日以后終了的行為，應(yīng)當(dāng)適用1997年刑法；但是，如果1997年刑法比1979年刑法所規(guī)定的入罪門(mén)檻較低或者法定刑較重的，在提起公訴時(shí)應(yīng)當(dāng)參照處刑較輕的1979年刑法提出酌情從輕處理意見(jiàn)。

由于高檢發(fā)釋字[1998]6號(hào)文僅解決了行為人的行為跨越1997年刑法時(shí)應(yīng)當(dāng)如何處理，具有一定的局限性，但卻確立了對(duì)跨法犯如何適用新舊刑法的基本原則。即對(duì)于行為人的行為跨越新舊刑法規(guī)定的，應(yīng)當(dāng)適用新刑法的規(guī)定定罪量刑；但是，如果舊刑法規(guī)定的法定刑更輕的，應(yīng)當(dāng)考慮參照舊刑法的規(guī)定酌情從輕處理。

偷稅罪是典型的繼續(xù)犯，其行為具有持續(xù)性的狀態(tài)。當(dāng)行為人涉嫌偷稅的行為開(kāi)始于2009年2月28日之前，終止于2009年2月28日之后的，不存在從舊適用刑法的問(wèn)題，意味著法院的判決必然會(huì)在刑法修正案（七）施行后作出，法院應(yīng)當(dāng)直接適用刑法修正案（七）關(guān)于逃稅罪的規(guī)定。當(dāng)行為人滿足刑罰阻卻事由的適用條件的，應(yīng)當(dāng)不予追究刑事責(zé)任。

小結(jié)：

刑法修正案（七）增加了逃稅罪的刑罰阻卻事由，相較修訂之前的規(guī)定對(duì)行為人更為有利。根據(jù)刑法第十二條從舊兼從輕原則的規(guī)定，該刑罰阻卻事由對(duì)2009年2月28日之后的未決犯具有優(yōu)先適用的溯及效力。法院對(duì)行為人符合逃稅罪的刑罰阻卻事由的適用條件而不予適用，違反從舊兼從輕原則的，明顯屬于適用法律錯(cuò)誤，當(dāng)事人可積極維護(hù)自身的合法權(quán)益。

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