一、破產清算中稅收優(yōu)先權的范圍

稅收優(yōu)先權是以存在稅收債權為基礎的。在破產清算中，國家稅收債權可能包括兩部分：一是破產宣告前形成的稅收債權，一是破產宣告后形成的稅收債權。破產宣告前，債務人并未真正進入破產程序，稅收債權的產生依據(jù)主要是債務人的生產經營活動，其納稅主體是債務人；破產宣告后，債務人進入破產程序，稅收債權產生的依據(jù)主要是清算組變賣債務人的財產及維持債務人必要的產品銷售等經營性活動，其納稅主體是清算組。

稅收債權，既包括債務人應繳納的稅款本金，還可能包括因債務人遲延繳納稅款本金而依法應繳納的滯納金，或因債務人存在偷、漏、逃、騙稅等違法行為時稅務機關依法作出的罰款。我國最高人民法院2002年7月頒布的《關于審理企業(yè)破產案件若干問題的規(guī)定》第61條也規(guī)定，稅收滯納金和罰款是不計入破產債權的，即不享有優(yōu)先權。

對不同階段的稅款本金及其滯納金和罰款是否享有優(yōu)先權應具體問題具體分析。

（一）在破產宣告前的稅款本金是基于破產宣告前的經營行為而形成的，屬于破產債權，為保護國家利益，應享有優(yōu)先權；

（二）在破產宣告前形成的滯納金和罰款，為了避免把對債務人的處罰轉嫁到全體債權人的身上，不應享有優(yōu)先權；

（三）在破產宣告后形成的稅收債權具有特殊性，它是破產費用，不在稅收優(yōu)先權的范圍。

因此，在破產清算中，享有稅收優(yōu)先權的稅收債權僅指在破產宣告前形成的稅款本金。

二、破產清算中稅收優(yōu)先權的法律地位

（一）關于破產清算中稅收優(yōu)先權的法律地位，理論上曾存在兩種不同觀點：一是絕對優(yōu)先權，一是相對優(yōu)先權。

絕對稅收優(yōu)先權理論認為，在破產清算中，稅收債權應當享有優(yōu)先于所有其他債權得到償付的權利。相對的稅收優(yōu)先權理論認為，在破產清算中，稅收債權僅享有優(yōu)先于民事普通債權(民事無擔保債權)得到償付的權利。我國《破產法》第37條和《民事訴訟法》第204條規(guī)定，破產財產在優(yōu)先撥付清算費用后，按下列順序清償：

1、職工工資和勞動保險費用；

2、所欠稅款；

3、破產債權。

（二）主張稅收債權享有優(yōu)先權不外以下原因：

1、稅收是國家維護公共利益的重要物質基礎，具有強烈的公益性，而且，就稅收與其它私債權的關系而言，一般私債權的維持與正常實現(xiàn)以及擔保制度的建立及維持、運行皆有賴于以稅收為主要支撐的國家司法制度的建立及司法權力的運用。在此意義上，稅收實際上是提供了實現(xiàn)其它私債權的共益費用。

2、稅收債權的法定性所引發(fā)的實現(xiàn)上的困難。稅收債權是依法產生的，不體現(xiàn)當事人雙方的意愿，也不伴有對價給付和雙方的互相制約手段。對征稅方來說，既沒有權利選擇財力雄厚的納稅人，也沒有權利確定相應的擔保措施；對納稅方來說，只有依法納稅的義務而不能獲得任何的補償，因此，稅收在實現(xiàn)的可能性上存在困難。

3、現(xiàn)實需求。賦予稅收優(yōu)先權可以從制度上給稅收債權增加保障，鞏固國家的財政基礎。但是，主張稅收債權享有絕對優(yōu)先權未免過甚。因為，在破產清算中，除稅收債權、普通民事債權外，還存在勞動債權、有擔保債權等其他特殊債權。對這些特殊債權進行特殊保護也是破產法追求效率與公平的價值體現(xiàn)。因此，主張稅收債權享有相對優(yōu)先權而不是絕對優(yōu)先權反而有積極的現(xiàn)實意義，它不僅可以顧及稅收債權的特殊性，也可以顧及勞動債權、有擔保債權等特殊債權的特殊性。在此意義上，我國破產法將稅收債權列為一般債權但又將其在清償順序上優(yōu)先于一般破產債權的做法是可取的。

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